quarta-feira, 1 de janeiro de 2014

Atividades de construção civil, desoneração da folha de pagamento e aspectos contábeis e fiscais


Colaboração do AFRFB Francisco Nilo Carvalho Filho
Supervisor do Plantão Fiscal da DRF/FOR
04.11.2013

Em consonância com as diretrizes da Constituição Federal de 1988 (art. 195, § 12 e 13), o Governo Federal objetivando minimizar os encargos trabalhistas incidentes sobre a folha de pagamento dos empregados, notadamente no que se referem às Contribuições Previdenciárias devidas pelos empregadores - a chamada contribuição patronal - editou a Medida Provisória nº 540, de 2 de agosto de 2011, sendo convertida em dezembro na Lei nº 12.546, em que desonerou a folha de alguns setores da economia. Foi o primeiro passo para reduzir o custo Brasil, criando uma contribuição sobre a receita da empresa, em substituição à contribuição sobre a folha de pagamento.

A Lei acima, entre outras alterações, determina que até o final do próximo ano (2014), algumas empresas contribuirão sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, em que constitui o plano de custeio da Previdência Social. Até então, a contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, no caso específico era de:

a) 20% (vinte por cento) sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa. (Redação dada pela Lei nº 9.876, de 1999); e

b) 20% (vinte por cento) sobre o total das remunerações pagas ou creditadas a qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes individuais que lhe prestem serviços. (incluído pela Lei nº 9.876, de 1999). Dando continuidade ao processo de desoneração da folha de pagamento, o Governo Federal editou outros atos legais incluindo mais alguns setores da economia. Com relação à atividade de construção civil, o governo editou, em dezembro de 2012, a Medida Provisória (MP) nº 601, alterando o art. 7º da Lei nº 12.546, de 14 de dezembro de 2011, em que inclui algumas empresas do setor no processo de desoneração da folha de pagamento, com vigência já a partir dos fatos geradores ocorridos em abril de 2013.

Pela referida MP, as empresas do setor de construção civil, enquadradas nos grupos 412, 432, 433 e 439 da CNAE 2.0, ficaram sujeitas ao pagamento das contribuições sociais à alíquota de 2% (dois por cento) da receita bruta, em substituição às contribuições previstas nos itens "a" e "b" acima, assim definidos:
412 - Construção de Edifícios;
432 - Instalações Elétricas, Hidráulicas e outras Instalações em Construções;
433 - Obras de Acabamento; e
439 - Outros Serviços Especializados para Construção.

Portanto, as pessoas jurídicas integrantes do Grupo 412 ficaram sujeitas à tributação sobre a receita bruta, cuja atividade seja a construção de edifícios de todos os tipos (residenciais, comerciais, industriais, agropecuários e públicos), as reformas, manutenções correntes, complementações e alterações de imóveis, a montagem de estruturas de casas, abrigos e edifícios pré-fabricadas in loco para fins diversos de natureza permanente ou temporária quando não realizadas pelo próprio fabricante. Essa divisão compreende também a realização de construções de unidade residenciais ou não, provendo recursos financeiros, técnicos e materiais para a sua execução e posterior venda de unidades incorporadas, desde que a empresa construtora não seja a incorporadora.

O grupo 432 compreende as pessoas jurídicas que exercem as atividades de instalação, alteração, manutenção e reparo de materiais e equipamentos necessários ao funcionamento de todos os tipos de construções. Normalmente são atividades realizadas no local da obra, embora algumas partes do serviço possam ser realizadas fora do local da construção. Exemplos: instalações elétricas (antenas, alarmes), de ventilação e refrigeração, hidráulicas, contra incêndio, sanitárias e de gás. Este grupo compreende também a montagem, instalação e reparação de equipamentos incorporados às construções, como elevadores, escadas rolantes, etc., por unidades especializadas.

Também ficou desonerado o grupo 433, cujas atividades são de obras de acabamento, tais como: pintura, revestimentos, polimento, colocação de esquadrias e vidros, limpeza de fachadas, colocação de pisos, etc. Este grupo compreende também o aluguel, com operador, de máquinas e equipamentos destinados aos serviços de acabamento.

A desoneração abrangeu também o grupo 439, que compreende os serviços especializados em diferentes tipos de construção e que requerem habilidade ou equipamentos específicos. Este grupo compreende também os serviços de gerenciamento e execução de qualquer tipo de construção por contrato de administração e o aluguel, com operador, de máquinas e equipamentos destinados a outros serviços especializados para construção.

Pela norma legal, os grupos acima ficariam com a folha de pagamento desonerada a partir dos fatos geradores ocorridos entre os meses de abril de 2013 a dezembro de 2014. Para desonerar a folha de pagamento foi necessária a criação de uma nova base de cálculo para as empresas recolherem a contribuição previdenciária patronal. A nova base de cálculo escolhida pela norma legal foi a Receita Bruta da empresa, sendo esta definida na forma disciplinada pela legislação do imposto de renda (art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977).

A norma legal imposta, com relação às atividades vinculadas à construção civil, dispõe que a base de cálculo da contribuição sobre a receita bruta fica vinculada ao enquadramento da empresa na Classificação Nacional de Atividades Econômicas - CNAE (§ 10º do art. 9º da Lei nº 12.546, de 2011). Portanto, quando a empresa estiver vinculada a uma determinada CNAE, a base de cálculo da contribuição será toda a receita bruta da empresa, independentemente das atividades exercidas.

A MP nº 601, de 2012, antes citada, vigorou somente para os meses de abril e maio de 2013, tendo em vista a suspensão de seus efeitos em 03/06/2013, mas a mesma matéria foi incluída na MP nº 610, de 2013, a qual foi convertida na Lei nº 12.844, de 19/07/2013, onde se admitiu retroagir a opção pela desoneração a partir de 04/06/2013, logo após o encerramento da vigência da MP nº 601, de 2012.

Portanto, as empresas de construções civis antes citadas poderão antecipar para 4 de junho de 2013 sua inclusão na tributação pela receita bruta, ou melhor, já a partir da competência junho de 2013. A opção é irretratável até o término da obra.

Nos casos de desoneração acima citados serão aplicadas às empresas as seguintes regras:

I - para as obras matriculadas no Cadastro Específico do INSS - CEI até o dia 31 de março de 2013, o recolhimento da contribuição previdenciária deverá ser calculada sobre a folha de pagamento, vinculada ao esse CEI, até o seu término; II - para as obras matriculadas no CEI no período compreendido entre 1º de abril de 2013 e 31 de maio de 2013, o recolhimento da contribuição previdenciária terá como base de cálculo a receita da obra, até o seu término;

III - para as obras matriculadas no CEI no período compreendido entre 1º de junho de 2013 e 31 de outubro de 2013, o recolhimento da contribuição previdenciária poderá ocorrer com base na receita bruta ou com base na folha de pagamento, à opção do contribuinte, sendo essa irretratável até o final da obra; e IV - para as obras matriculadas no CEI a partir do dia 1º de novembro de 2013, o recolhimento da contribuição previdenciária deverá ocorrer com base na receita bruta.

Ficou de fora do processo de desoneração, na forma como dispõem as MPs nº 601 e 610, no âmbito da construção civil, o grupo 411, que inclui as incorporações imobiliárias, independentemente se a incorporadora constrói ou não o empreendimento.

Na MP nº 610, de 2013, transformada na Lei nº 12.844, de 2013, foram incluídas no processo de desoneração as empresas que exploram obras de infraestrutura (divisão 42) e as que se dedicam as demolições e preparações do terreno (grupo 431), com vigência a partir de 1º de janeiro de 2014, Portanto, até 31 de dezembro de 2013 essas empresas continuarão a recolher a contribuição social com base na folha de pagamento, mas nada impede que a empresa desonerada por conta das atividades exercidas nos grupos das CNAE anteriores exerçam também as atividades a seguir, desde que essas atividades não sejam preponderantes.

Especificando melhor, as pessoas jurídicas seguintes deverão recolher a contribuição social com base em 2% (dois por cento) da receita bruta somente a partir de 1º de janeiro de 2014:

421 - Construção de rodovias, ferrovias, obras urbanas e obras de arte especiais;
422 - Obras de infraestrutura para energia elétrica, telecomunicações, água, esgoto e transportes por dutos;
429 - Construção de outras obras de infraestrutura; e
431 - Demolição e Preparação do terreno;

Ficaram de fora da desoneração, portanto, as empresas de engenharia e arquitetura enquadradas no grupo 711 e as empresas de manutenção, reparação e instalação de máquinas e equipamentos enquadrados nas classes: 3311-2, 3312-1, 3313-9, 3314-7, 3319-8, 3321-0 e 3329-5 da CNAE 2.0, que haviam sido antes incluídas na MP nº 612, de 2013, a qual teve a sua vigência encerrada no dia 1º de agosto de 2013. Dentro do contexto da construção civil, repetimos, continuou de fora da desoneração o grupo 411 - incorporações imobiliárias.

Entende-se como incorporador, a pessoa física ou jurídica que, embora não efetuando a construção, compromisse ou efetive a venda de frações ideais de terreno objetivando a vinculação de tais frações a unidades autônomas, em edificações a serem construídas ou em construção sob regime condominial, ou que meramente aceite propostas para efetivação de tais transações, coordenando e levando a termo a incorporação e responsabilizando-se, conforme o caso, pela entrega, a certo prazo, preço e determinadas condições, das obras concluídas.

Entende-se também como incorporação imobiliária a atividade exercida com o intuito de promover e realizar a construção, para alienação total ou parcial, de edificações ou conjunto de edificações compostas de unidades autônomas. Essas e outras definições sobre incorporações imobiliárias estão descritas nos parágrafos do art. 1º da IN-RFB nº 934, de 2009, que trata sobre o Regime Especial de Tributação (RET) aplicável às incorporações imobili árias.

Vale destacar que a desoneração da folha de pagamento das construtoras, quando aplicável, e demais empresas obrigadas a essa sistemática, se aplica somente sobre as contribuições constantes dos itens "a" e "b", antes citados, não isentando das demais contribuições incidentes sobre a folha de pagamento, entre as quais o FGTS (Fundo de Garantia de Tempo de Serviço) e a contribuição dos próprios empregados para o Regime Geral da Previdência Social. Portanto, no caso de desoneração da folha de pagamento, para as empresas em geral, exceto as optantes pelo Simples Nacional, devem constar na GPS somente os valores correspondentes aos segurados, outras entidades (5,8%) e RAT (Risco Acidente de Trabalho). Nos casos de pessoas jurídicas optantes pelo Simples Nacional, enquadradas no Anexo IV da Lei Complementar nº 123, de 2006, incluem-se somente os valores correspondentes aos segurados e RAT.

Resumindo, as pessoas jurídicas abrangidas pela nova sistemática continuarão a reter e recolher a contribuição previdenciária retida de seus empregados, e recolher os demais encargos incidentes sobre a folha de pagamento, tais como: seguro de acidente de trabalho (SAT), salário educação, FGTS e sistema S, da mesma forma que atualmente - apenas a contribuição previdenciária patronal deixará de ser calculada como proporção (20%) dos salários, passando a ser calculada como proporção (2%) da receita bruta.

A nova regra não é opcional, já que o art. 4º do Decreto nº 7.828, de 16 de outubro de 2012, diz textualmente que a nova regra tem caráter impositivo. Portanto, a empresa cuja atividade seja a construção civil tem que se enquadrar na nova sistemática mesmo sabendo que não terá benefício com a desoneração da folha de pagamento. Exemplo: Uma construtora, não incorporadora, fica obrigada a recolher a contribuição previdenciária com base na receita, mesmo sabendo que a sistemática anterior seria mais vantajosa para ela.

As empresas construtoras que promovem incorporações imobiliárias (grupo 411) terão que continuar a tributar a folha normalmente, inexistindo a hipótese de substituir a contribuição social patronal sobre a folha de pagamento pelo percentual de 2% (dois por cento) da sua receita. As empresas incorporadoras que não estiverem com a CNAE correta devem alterá-la, via programa CNPJ, para o código: 4110-7/00 - Incorporação de Empreendimentos Imobiliários.

Por outro lado, se a pessoa jurídica construir, fora do sistema de incorporação imobiliária, um prédio ou casas isoladas, independentemente da vinculação ao Programa Minha Casa Minha Vida (PMCMV), a contribuição patronal ficará substituída pela incidência de 2% (dois por cento) sobre a receita bruta vinculada a CNAE principal, independentemente da existência de outras atividades exercidas pela empresa. Se, no entanto, as casas (unidades imobiliárias) forem construídas via incorporação imobiliária, inexistirá desoneração da folha sobre essa receita, independentemente se a empresa esteja vinculada ao PMCMV, desde que seja a atividade principal.

Exemplos de aplicação da desoneração

Nas atividades em que a desoneração da folha de pagamento fica vinculada a CNAE, o procedimento aplicado é o que dispõe o § 10º do art. 9º da Lei 12.546, de 2011, ou seja, o percentual de 1% (um por cento) ou 2% (dois por cento) é aplicado sobre a totalidade da receita da empresa, independentemente das atividades exercidas. Nos casos em que a desoneração é aplicada sobre a atividade da empresa, via TIPI, como por exemplo: as indústrias calçadistas, em que pode existir concomitantemente atividade desonerada e não desonerada, a regra de cálculo da proporcionalidade está disposta no § 1º do mesmo artigo, não se aplicando às empresas vinculadas à construção civil, nos citados grupos da CNAE 2.0.

Portanto, as empresas para as quais a substituição da contribuição previdenciária sobre a folha de pagamento pela contribuição sobre a receita bruta estiver vinculada ao seu enquadramento na CNAE deverão considerar apenas a CNAE relativa à sua atividade principal, assim considerada aquela de maior receita auferida ou esperada, dentre as constantes no ato constitutivo/alterador, não lhes sendo aplicado o § 1º do art. 9º da Lei nº 12.546, de 2011. A receita esperada ocorre quando a empresa inicia suas atividades e precisa se enquadrar em uma atividade CNAE (principal), sendo esta a que tiver uma maior expectativa de receita. Já a receita auferida é para os demais casos.

Na atividade de construção civil, o que vale é a correta indicação da CNAE no CNPJ. A CNAE principal deve corresponder à atividade efetivamente exercida pela empresa. Somente quando houver alteração de atividade no CNPJ é que será alterado o regime de tributação, se for o caso. Alterações de receitas em um determinado mês não significa necessariamente mudança de regime de tributação, ou seja, mudar da incidência sobre a folha para a incidência sobre a receita bruta, e vice versa. Exemplo: não se muda o regime de tributação quando em determinado mês as receitas de outras atividades supera 50% da receita total, retornando logo em seguida à atividade principal desonerada. A mudança de regime precede de alteração cadastral via CNPJ. Essas prováveis alterações deverão ser regulamentadas pelo Poder Executivo Federal, via Decreto presidencial.

Quanto à aplicação da norma em relação à folha de pagamento do pessoal vinculado a parte administrativa, os trabalhadores ficam vinculados ao CNPJ da empresa e não a um determinado Cadastro Específico do INSS - CEI - de obra. Resumindo, nas situações de desoneração, deverá ser observado no caso de obra de construção civil o período de regência. Portanto, se a empresa estiver desonerada, a obra de construção civil também estará desonerada a partir da inclusão da empresa responsável no regime de substituição, independentemente da data de matrícula.

Nos exemplos a seguir expostos serão analisadas várias hipóteses, caso a caso. Adiantamos que, se a atividade da empresa estiver desonerada, vinculada a CNAE, a contribuição patronal relativa aos segurados da área administrativa dessa empresa também estará substituída. Será responsável pela matrícula CEI o proprietário do imóvel, o dono da obra, o construtor, ou o incorporador de construção civil, quando pessoa jurídica, não existindo, necessariamente, a vinculação com a atividade da empresa.

No caso de empreiteira ou subempreiteira que não seja responsável pela obra, o recolhimento da contribuição previdenciária patronal, tanto os da administração, quanto os da obra, será consolidado em um único documento de arrecadação (Darf) vinculado ao CNPJ da empresa, desde que a atividade esteja desonerada. A empresa prestadora de serviços de construção civil, enquanto estiver com a sua atividade desonerada, recolherá a contribuição previdenciária com base na receita bruta, independentemente da data da matrícula no CEI.

A empresa construtora também não perde a condição de substituir a contribuição previdenciária patronal quando é contratada para executar uma obra por empreitada total, mesmo sendo a responsável pela matrícula CEI, nos casos em que a tomadora dos serviços seja uma incorporadora imobiliária. Em qualquer caso, no período entre 04/06/2013 e 31/10/2013, a empresa construtora, para manter-se desonerada da folha, é necessária que ela tenha feito a opção até o dia 19/07/2013, correspondente à competência de junho/2013. Nesse mês, a identificação inicial da escolha da tributação adotada se dará via pagamento do Darf, com o código 2985, com base na receita bruta. Caso inexista receita nesse mês, a opção pela desoneração será observada na GFIP.

Sabe-se que a contabilização das receitas deve obedecer ao regime de competência, na forma disciplinada pela Lei Comercial (Lei nº 6.404, de 1976). Por outro lado, as pessoas jurídicas que explorem atividades imobiliárias relativas à incorporação imobiliária e construção de prédios destinados à venda, deverão considerar como receita bruta o montante efetivamente recebido, relativo às unidades imobiliárias vendidas (Art. 30 da Lei nº 8.981, de 1995). Dessa forma, quando a empresa for tributada com base no lucro real, o resultado será apurado em função do recebimento das parcelas, quando da transferência do lucro bruto do passivo, antes denominado "Resultados de Exercícios Futuros", para as contas de resultados, na forma como preceitua o art. 29 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, base legal do art. 413 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99), aprovado pelo Decreto nº 3.000, de 1999.

Caso a empresa seja tributada como base no lucro presumido, a receita pode ser reconhecida pelo regime de caixa, podendo utilizar somente o livro caixa, em que se incluiu a conta "Bancos", mas optando pela escrituração contábil, a contabilização da operação tem que respeitar também o regime de competência (art. 1º, § 1º, da IN-SRF nº 104/98), mas a tributação das operações continua sendo feita pelo "regime de caixa".

Em qualquer dos regimes, a empresa precisa destacar em sua contabilidade as receitas desoneradas das demais. Para facilitar o controle, recomendamos destacar a receita por CEI, em função da data de sua matrícula, via contrato de venda ou prestação de serviços. Caso contrário, fica muito difícil apurar corretamente o valor da contribuição previdenciária a recolher nos meses subsequentes, tendo por base a receita bruta, principalmente quando a empresa mantém diversos CEI e faz financiamento por conta própria.

Quanto à desoneração da folha de pagamentos, os arts. 7º e 8º da Lei nº 12.546, de 2011, dizem textualmente que a contribuição previdenciária patronal terá como base de cálculo o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos.

Quando a empresa é tributada com base no Lucro Real, o art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, base legal do art. 279 do RIR/99, diz textualmente que a "receita bruta das vendas e serviços compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de conta alheia".

No que se refere ao Lucro Presumido, o art. 25 da Lei nº 9.430, de 1996, diz que a receita bruta a ser considerada será a definida pelo art. 31 da Lei nº 8.981, de 1995, base legal do art. 518 do RIR/99, em que dispõe textualmente o seguinte: "Art. 31. A receita bruta das vendas e serviços compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de conta alheia.

O parágrafo único no referido artigo exclui também as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos.

Vê-se que os conceitos de receita bruta são equivalentes, tanto para o lucro real, quanto para o lucro presumido.

Portanto, de uma forma geral, a Receita Bruta da atividade deverá ser deduzida das vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos, na forma já descrita anteriormente. Vejamos alguns exemplos sobre a desoneração da folha de pagamento no âmbito da construção civil, na hipótese de a receita ser apurada durante o mês de outubro de 2013:

Exemplo I (art. 7º da Lei nº 12.546, de 2011):
CNAE
ESPECIFICAÇÃO DA RECEITA
%
RECEITA
4110-7/00
Incorporação de empreendimentos imobiliários (*)
  55,00
      550.000,00
4211-1/01
Construção de Rodovias e Ferrovias
  35,00
    350.000,00
6810-2/02
Aluguel de imóveis próprios
  10,00
      100.000,00
RECEITA BRUTA TOTAL
100,00
    1.000.000,00
(*) A data da matrícula no CEI é irrelevante.

No exemplo acima inexiste desoneração da folha de pagamento, já que nenhuma das atividades está descrita nas normas de desoneração. Portanto, nesse caso, a contribuição patronal deverá ser determinada somente com base na folha de pagamento.

A folha de pagamentos da parte administrativa da empresa deverá ser recolhida com base na folha de pagamento, via GPS, vinculada ao CNPJ da matriz ou filial. A atividade de construção de rodovias e ferrovias, pertencente ao grupo CNAE 421, poderá ter a contribuição patronal desonerada durante o ano de 2014, desde que essa seja a atividade principal e o CEI seja matriculado também em 2014, acarretando influência em toda a receita da atividade da empresa, na forma como dispõe o art. 13 da Lei nº 12.844, de 2013, que altera o art. 7º da lei nº 12.546, de 2011.

Exemplo II (art. 7º da Lei nº 12.546, de 2011):
CNAE
ESPECIFICAÇÃO DA RECEITA
%
RECEITA
4120-4/00
Construção de casas e residências unifamiliares (*)
  80,00
      800.000,00
6810-2/02
Aluguel de imóveis próprios
  20,00
      200.000,00
RECEITA BRUTA TOTAL
100,00
    1.000.000,00
(*) Na hipótese de a matrícula no CEI ter sido feita nos meses de abril ou maio de 2013.

No presente exemplo, como a atividade principal (grupo 412) está desonerada, e sendo superior a 50% (cinqüenta por cento) da receita total, a base de cálculo da contribuição será de 2% (dois por cento) sobre a receita total da empresa. No caso concreto, o valor da contribuição previdenciária patronal seria de R$ 20.000,00 (vinte mil reais), independentemente dos gastos indiretos com o pessoal vinculado à administração e/ou comercialização da empresa. O valor da contribuição previdenciária será informado na DCTF e recolhido via Darf.

Vale observar que a matrícula CEI inscrita nos meses de abril e/ou maio de 2013 faz com que a empresa apure a contribuição patronal com base na receita bruta, sendo obrigatória essa condição até a conclusão da obra.

Nesse exemplo foram aplicadas às disposições contidas nos §§ 9º e 10 do art. 9º da Lei nº 12.546, de 2011, alterada pela MP nº 610, de 2013, convertida na Lei nº 12.844, de 2013, em que diz textualmente:

Lei nº 12.546, de 2011, com a redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013: Art. 9º .....

"§ 9º. As empresas para as quais a substituição da contribuição previdenciária sobre a folha de pagamento pela contribuição sobre a receita bruta estiver vinculada ao seu enquadramento na CNAE deverão considerar apenas o CNAE relativo a sua atividade principal, assim considerada aquela de maior receita auferida ou esperada, não lhes sendo aplicado o disposto no § 1º.

§ 10. Para fins do disposto no § 9º, a base de cálculo da contribuição a que se referem o caput do art. 7º e o caput do art. 8º será a receita bruta da empresa relativa a todas as suas atividades".

A empresa que exerce exclusivamente atividades desoneradas terá sua contribuição previdenciária patronal totalmente vinculada à sua receita bruta, o que inclui o pessoal ligado a parte operacional da empresa, como a administrativa e a comercial, na forma como dispõe o parágrafo único do art. 4º do Decreto nº 7.828, de 2012. O mesmo dispositivo diz que, nos meses em que não auferirem receita, não recolherão as contribuições previdenciárias previstas nos itens "a" e "b" anteriormente citados.

O Decreto acima foi assinado antes da MP nº 610, de 2012, que incluiu as atividades de construção civil, mas o § 10º do art. 9º da norma legal, antes descrito, faz com que toda a receita seja desonerada, mesmo existindo outras atividades, isso por conta da CNAE principal, no caso presente. Exemplo III (art. 7º da Lei nº 12.546, de 2011):
CNAE
ESPECIFICAÇÃO DA RECEITA
%
RECEITA
4120-4/00
Construção de casas e residências unifamiliares (*)
  80,00
      800.000,00
6810-2/02
Aluguel de imóveis próprios
  20,00
      200.000,00
RECEITA BRUTA TOTAL
100,00
    1.000.000,00
(*) Na hipótese de as matrículas no CEI terem sido inscritas até 31 de março de 2013.

Nesse exemplo, apesar de a atividade principal (grupo 412) estar desonerada, a empresa deverá recolher a contribuição previdenciária patronal sobre a totalidade da folha de pagamentos, vinculada a cada CEI, no caso concreto, até a conclusão da obra, tendo em vista que a matrícula no CEI foi tirada anteriormente a vigência da norma legal.

Como a atividade da empresa é vinculada ao CNAE do grupo de desoneração da folha, a contribuição previdenciária sobre a folha de pagamentos da administração segue a mesma regra, sendo também desonerada. Portanto, a empresa deverá recolher, via Darf, 2% das demais receitas, no valor de R$ 4.000,00 (0,02 x R$ 200.000,00). Assim, a empresa irá recolher a contribuição patronal correspondente a 20% sobre a folha de pagamentos dos operários vinculados às obras, e não recolherá a contribuição sobre a folha de pagamentos da administração, tendo em vista que a atividade da empresa está desonerada, conforme visto no exemplo anterior. No caso de inexistência de outras receitas, a empresa estaria desobrigada de recolhimento da contribuição previdenciária patronal, em relação ao pessoal da administração. Essa ultima situação posta ainda precisa ser regulamentada pelo Poder Executivo. Exemplo IV (art. 7º da Lei nº 12.546, de 2011):
CNAE
ESPECIFICAÇÃO DA RECEITA
%
RECEITA
4120-4/00
Construção de casas e residências unifamiliares (*)
  60,00
      600.000,00
4120-4/00
Construção de casas e residências unifamiliares (**)
  36,00
      360.000,00
6810-2/02
Aluguel de imóveis próprios
    4,00
        40.000,00
RECEITA BRUTA TOTAL
100,00
    1.000.000,00
(*) Inscrições no CEI até o mês de março de 2013
(**) Inscrição no CEI nos meses de abril e maio de 2013

A 1ª receita constante do presente exemplo, com inscrição no CEI antes de abril de 2013, terá a incidência da contribuição patronal correspondente a 20% da folha de pagamento da referida obra, ficando de fora da desoneração até o seu final, sendo a contribuição recolhida via GPS (Art. 7º, § 9º, I, da Lei nº 12.546, de 2011, alterada pela Lei nº 12.844, de 2013). Já a segunda receita, com os CEI inscritos nos meses de abril e maio, fica com a base de cálculo da contribuição vinculada ao CEI, à razão de 2% (dois por cento) dessa receita. Como a atividade fim da empresa está desonerada por conta de seu enquadramento no CNAE, que integra o grupo 412, as demais receitas ficam também desoneradas, inclusive a folha de pagamento do pessoal da administração.

Portanto, a contribuição patronal previdenciária devida será de 20% sobre a folha de pagamento das obras constantes dos CEI inscritos antes de abril de 2013, recolhida via GPS, e de 2% sobre a receita das demais atividades, ou seja, de R$ 400.000,00, totalizando a quantia de R$ 8.000,00 (oito mil reais), a ser recolhida via Darf. No exemplo exposto, os rendimentos de aluguéis poderiam até ultrapassar os 5% da receita total, sem descaracterizar a desoneração ou ter que fazer proporcionalizasão (art. 9º, § 1º e 5º, da Lei 12.546, de 2011), já que a substituição da contribuição previdenciária é por conta da atividade principal.

Exemplo V (art. 7º da Lei nº 12.546, de 2011):
CNAE
ESPECIFICAÇÃO DA RECEITA
%
RECEITA
4110-7/00
Incorporação de empreendimentos imobiliários (*)
  60,00
      600.000,00
4120-4/00
Construção de casas e residências unifamiliares (**)
  36,00
      360.000,00
6810-2/02
Aluguel de imóveis próprios
    4,00
        40.000,00
RECEITA BRUTA TOTAL
100,00
    1.000.000,00
(*) A data de Inscrições no CEI é irrelevante
(**) Inscrição no CEI no mês de maio de 2013

No presente exemplo, a atividade não está desonerada apesar de ser construção civil. Como a atividade da empresa não está desonerada, por conta de a receita preponderante ser de incorporação imobiliária e constar no CNPJ como incorporadora, a contribuição previdenciária dessa receita deverá ser calculada como base na folha de pagamentos e ser recolhida via GPS. Por outro lado, apesar de a segunda receita pertencer ao grupo 412, essa receita não estará desonerada por conta da atividade da empresa não ser preponderante, mesmo que o CEI da obra tenha sido cadastrado em maio de 2013. Por conta disso, a tributação da contribuição patronal será também de 20% da folha de pagamento para cada um dos estabelecimentos da empresa, inexistindo desoneração nesse caso.

É de se concluir que, as empresas do setor de construção civil em que não se enquadram nos grupos 412, 432, 433 e 439 da CNAE 2.0 que promovam construção civil não ficarão desoneradas, independentemente da data de inscrição de uma obra de construção civil no CEI.

Já que a atividade principal da empresa não está desonerada, a contribuição dos empregados da administração fica fora da desoneração, em que se aplica a alíquota de 20% (vinte por cento) sobre sua folha de pagamento. Nessa atividade, a empresa fica ou não desonerada, não havendo a possibilidade de se cogitar em utilizar a proporcionalidade contida no § 1º do art. 9º da norma legal já citada, tendo em vista que o critério de desoneração não está vinculado a TIPI, mas a CNAE 2.0. Exemplo VI (art. 7º da Lei nº 12.546, de 2011):
CNAE
ESPECIFICAÇÃO DA RECEITA
%
RECEITA
4120-4/00
Construção de casas e residências unifamiliares (*)
  60,00
      600.000,00
4120-4/00
Construção de casas e residências unifamiliares (**)
  36,00
      360.000,00
6810-2/02
Aluguel de imóveis próprios
    4,00
        40.000,00
RECEITA BRUTA TOTAL
100,00
    1.000.000,00
(*) Inscrição no CEI até o mês de março de 2013
(**) Inscrição no CEI no mês de junho de 2013

Caso a matrícula no CEI ocorresse entre os meses de junho a outubro de 2013, a opção pela desoneração seria facultativa, ou seja, a empresa poderia optar pela contribuição incidente sobre a folha de pagamento ou com base na receita bruta. Vale dizer que essa opção é irretratável, ficando a obra vinculada à opção até o sua conclusão.

Por outro lado, se a matrícula CEI ocorrer a partir de novembro de 2013, a desoneração será obrigatória, ou seja, a contribuição previdenciária patronal será calculada compulsoriamente via receita bruta, não existindo a opção acima. Vê-se que no Exemplo II não se aplicou a proporcionalidade na forma como dispõe o § 1º do art. 9º na Lei da desoneração da folha, pois esta é aplicada somente nos casos em que a receita bruta se vincula à atividade econômica e não a CNAE principal.

No presente exemplo, se a empresa recolheu até o dia 19/07/2013 a contribuição previdenciária patronal com base na folha de pagamento, referente à inscrição no CEI feita em junho, deverá recolher a referida contribuição, tendo por base a folha de pagamento, até o final do recebimento dessa obra, não se lhe aplicando a desoneração. A desoneração só será aplicada compulsoriamente se a inscrição no CEI tiver ocorrido nos meses de abril e maio de 2013, ou a partir de novembro de 2013. Caso a empresa tenha optado pela desoneração da folha na competência junho/13, os cálculos para apuração das contribuições seriam semelhantes ao do exemplo IV.

Exemplo VII (art. 7º da Lei nº 12.546, de 2011):
CNAE
ESPECIFICAÇÃO DA RECEITA
%
RECEITA
4330-4/04
 Serviços de Pintura de Edifícios em Geral (*)
  80,00
      800.000,00
6810-2/02
Aluguel de imóveis próprios
  20,00
      200.000,00
RECEITA BRUTA TOTAL
100,00
    1.000.000,00
(*) Na hipótese de a matrícula no CEI pertencer a terceiros, ou inexistir CEI.

No presente exemplo, como a atividade principal (grupo 433) está desonerada, e sendo superior a 50% (cinquenta por cento) da receita total, a base de cálculo da contribuição será de 2% (dois por cento) sobre a receita total da empresa. No caso concreto, o valor da contribuição previdenciária patronal seria de R$ 20.000,00 (vinte mil reais), independentemente dos gastos indiretos com o pessoal vinculado à administração e/ou comercialização da empresa. O valor da contribuição previdenciária será informado na DCTF e recolhido via Darf.

Vale observar que, no presente caso, a data de inscrição no CEI é irrelevante, já que a empresa prestadora dos serviços é uma empreiteira ou subempreiteira que executa serviços contratados vinculados à construção civil, mas a responsabilidade da execução da obra é de terceiros.

Esse exemplo vale também para as construtoras, pertencentes ao grupo 412, que executam construção de unidades imobiliárias para terceiros, mesmo que a tomadora de serviços seja uma incorporadora.

Nesse tipo de atividade, para que ocorra a desoneração da folha de pagamentos no período entre 04/06/2013 a 31 de outubro de 2013, seria necessário que a empresa optasse até o dia 19/07/2013, pelo recolhimento sobre a receita bruta, correspondente à competência de junho/2013, na forma como dispõe o § 8º do art. 7º da Lei nº 12.546, de 2011. Caso contrário, a desoneração ficaria obrigatória somente a partir da competência de novembro de 2013.

Exemplo VIII (art. 8º da Lei nº 12.546, de 2011):
 CNAE
ESPECIFICAÇÃO DA RECEITA
%
RECEITA
4744-0/99
Comércio Varejista de material de construção em geral
  60,00
   600.000,00
4679-6/99
Comércio Atacadista de Mat. de Construção em geral
  30,00
   300.000,00
4613-3/00
Representante comercial de materiais de construção
  10,00
   100.000,00
RECEITA BRUTA TOTAL
100,00
  1.000.000,00
No presente exemplo, o valor da contribuição previdenciária patronal será de 1% sobre R$ 1.000.000,00, totalizando a quantia de R$ 10.000,00, independentemente do montante da folha de pagamento da empresa. A atividade comercial descrita no CNAE 4744-0/99 passou a ser desonerada a partir de 01/04/2013, com vigência até o dia 03/06/2013, sendo restabelecida por meio da Lei nº 12.844, Anexo II, de 2013, revalidando a norma anterior a partir do dia 04/06/2013. Com foi visto no exemplo anterior, no período entre junho de outubro, a opção pela desoneração era facultativa.

As empresas para as quais a substituição da contribuição previdenciária sobre a folha de pagamento pela contribuição sobre a receita bruta estiver vinculada ao seu enquadramento no CNAE deverão considerar apenas o CNAE principal constante no CNPJ, como já vimos, observando o disposto nos §§ 9º e 10 do art. 9º da Lei nº 12.546, de 2011, com suas atualizações. Vale esclarecer que a atividade principal (4744-0/99) é a maior entre as várias atividades da empresa. A folha da administração também estará desonerada. Caso a atividade da empresa passe a ser comércio atacadista, com a alteração da CNAE principal para 4679-6/99, toda a atividade da empresa passará a não ter desoneração da folha, ou seja, a contribuição previdenciária será cobrada via folha de pagamentos.

ALGUNS QUESTIONAMENTOS PERTINENTES

Pelos dispositivos legais expostos, a empresa fica obrigada a substituir a contribuição previdenciária calculada sobre a folha de pagamento pela contribuição sobre a receita bruta, na hipótese de sua receita da atividade principal ou preponderante estiver vinculada ao CNAE principal. Portanto, deve-se aplicar o processo da desoneração quando a receita efetiva ou esperada da atividade principal, vinculada ao CNAE, é preponderante, independentemente se essa receita principal supera 50% da receita total da empresa. As atividades secundárias podem até superar os 50% da receita total, sem perder a condição exposta acima. Nesse caso, a base de cálculo da contribuição a que se refere à desoneração será a receita bruta da empresa relativa a todas as suas atividades, mas calculada em função de sua atividade principal constante no CNPJ. É possível às empresas desoneradas alterar a alíquota sobre a receita bruta, passando de 2% para 1%, e vice versa. Ver o exemplo a seguir:

Exemplo IX (arts. 7º e 8º da Lei nº 12.546, de 2011):
 CNAE
ESPECIFICAÇÃO DA RECEITA
%
RECEITA
4744-0/99
Comércio Varejista de material de construção em geral
  60,00
   600.000,00
4120-4/00
Construção de casas e residências unifamiliares (*)
  40,00
   400.000,00
RECEITA BRUTA TOTAL
100,00
1.000.000,00
(*) Na hipótese de a matrícula no CEI ser posterior a 1º de abril de 2013.

No presente exemplo, a empresa está recolhendo a contribuição previdenciária com base em 1% da receita bruta, já que sua atividade se enquadra nessa alíquota (art. 8º da norma legal), podendo passar a ser de 2% sobre a receita, se a atividade de construção se enquadrar como atividade principal. Para isso, é necessário que a empresa faça a alteração cadastral no CNPJ, por meio de um ato alterador de atividade econômica, devidamente homologada na Junta Comercial. Pode até já existir a atividade de construção civil constante no ato constitutivo, mas a empresa cadastrou na RFB, na época, como atividade secundária. Nesse caso, a alteração no CNPJ ficará com a data do ato constitutivo e não em função da alteração da composição da receita. Diante do impasse, a atividade da empresa terá a prevalência da receita efetiva, admitindo variações não significativas. Podemos admitir que será obrigatória a alteração no CNPJ da atividade principal a partir do ano subsequente em que houver a mu dança na composição da receita, mas ainda não está disciplinada essa questão.

A partir de 1º de janeiro de 2009, nas operações de construções de imóveis, os encargos financeiros cobrados nas parcelas recebidas integram a receita bruta, quando tributadas pelo lucro presumido, isso para efeito de base de cálculo do IR e da CSLL, na forma disciplinada no art. 34 da Lei nº 11.196, de 2005. Esses encargos passaram também a integrar a base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins quando a empresa é tributada como base no lucro presumido, na forma disciplinada no mesmo diploma legal. Na DIPJ - Lucro Presumido, na apuração do IR e da CSLL, esses encargos já integram a receita bruta. Para efeito de apuração do PIS/Pasep e Cofins, consta no Dacon que as pessoas jurídicas que exploram atividades imobiliárias devem incluir na receita bruta o montante das receitas das unidades imobiliárias vendidas, apropriadas ao resultado do período, utilizando as mesmas regras de apuração e reconhecimento adotados para o Imposto sobre a Renda Pessoa da Jurídica e a Contribuição Socia l Sobre o Lucro Líquido. Essa regra vale também para a EFD - Contribuições, instituída pela IN-RFB nº 1.252, de 2010. Mesmo diante dessas circunstâncias, não podemos afirmar que esses encargos financeiros comporão a base de cálculo da contribuição previdenciária, quando esta tiver por base à receita bruta, por falta de previsão legal.

Quanto à tributação com base no Lucro Real, esses encargos financeiros também são incluídos na base de cálculo para efeito de determinação das estimativas mensais, para efeito do IR e da CSLL, quando calculadas com base na receita bruta e acréscimos, mas não existe previsão legal para inclusão desses encargos como receita bruta, para fins de demonstração de resultado do exercício, nem na formação da base de cálculo da contribuição previdenciária patronal, na hipótese de a empresa estar desonerada.

Pela legislação comercial (Lei nº 6.404, de 1976), esses encargos financeiros devem ser contabilizados como receita financeira e não como receita bruta, apesar desses valores comporem a receita bruta para efeito de tributação com base no lucro presumido e servir de base para cálculo da estimativa mensal, quando a empresa opta por pagar o IR e a CSLL tendo por base a receita bruta e acréscimos, quando tributada pelo lucro real anual. Vale lembrar que, se a empresa for tributada com base no lucro presumido, esses encargos financeiros devem compor a receita bruta, na DIPJ.

Portanto, esses encargos financeiros têm tratamento diferenciado em relação à forma de tributação adotada pela empresa, se lucro real ou presumido, razão por que entendemos não poderem esses encargos compor a base de cálculo da contribuição previdenciária patronal nas diversas situações, mesmo porque inexiste base legal para a incidência tributária. A RFB deverá editar normas esclarecendo essa matéria.

Outra questão a ser resolvida é quanto à tributação da mão de obra aplicada em direitos de propriedades, quando incorporada aos investimentos imobiliários ou aos bens integrantes do ativo imobilizado. Exemplo: as empresas construtoras que recolhem a contribuição previdenciária patronal, tendo por base a receita bruta, mas que executarem obras a serem registradas no ativo não circulante, objetivando alugar as unidades, registrando-as como investimento, ou usá-las nas operações, como bem de uso, com registro no ativo imobilizado, deverão recolher a contribuição patronal das referidas obras com base na folha de salários. Entendemos que não cabe a desoneração da folha de pagamento a essas obras registradas no ativo não circulante, tendo em vista que não geram receitas no período de construção. É evidente que, posteriormente, esses investimentos poderão gerar receitas, mas terão os gastos (custos e despesas) incorridos com pessoal vinculados a essas receitas, contabilizados pelo r egime de competência. Pode, inclusive, a empresa alienar um bem integrante do imobilizado e registrar esta venda como "outras receitas", antigamente contabilizadas como receita não operacional, e, nesse caso, não integrará a base de cálculo das contribuições sociais, já que esta não compõe a receita bruta da empresa. Essa e outras questões devem ser objeto de norma a ser editada pela RFB.

CONSIDERAÇÕES FINAIS

Para fins de cálculo da contribuição previdenciária sobre o 13º Salário deverá ser considerada a receita bruta acumulada dos últimos 12 (doze) meses anteriores ao mês de dezembro de cada ano, fazendo a devida proporção entre as atividades integrantes ou não da desoneração.

As empresas cuja receita decorre de empreendimentos imobiliários, com opção pelo Regime de Especial de Tributação - RET, continuam a recolher os tributos e contribuições federais (IR, CSLL, PIS/Pasep e Cofins) à razão de 1% (um por cento) para imóveis até R$ 100.000,00, no âmbito do PMCMV, e de 4% para os demais casos, isso desde janeiro de 2013, independentemente da forma de tributação da pessoa jurídica: Lucro Real, Presumido ou Arbitrado. Em qualquer caso, inexistirá desoneração da folha de pagamento por se tratar de casos de incorporação imobiliária. Por outro lado, as construtoras não incorporadoras contratadas para construir imóveis residenciais beneficiadas pelo PMCMV, de valor unitário até R$ 100 mil, poderão se beneficiar, concomitantemente, da desoneração da folha e do RET (1%).

Nos casos em que houver pagamento a uma empresa prestadora de serviços, independentemente de a obra estar inscrita ou não no CEI, cujo faturamento esteja desonerado da folha de pagamento por conta de obras de construção civil, vinculadas aos grupos das CNAE 412, 432, 433 e 439 da CNAE 2.0, essas estão sujeitas à retenção da contribuição previdenciária pela tomadora dos serviços, à alíquota de 3,5%, sobre o pagamento da nota fiscal/fatura. Nesse caso, é irrelevante a data da inscrição no CEI pela tomadora de serviços. Portanto, a retenção da contribuição previdenciária com alíquota de 3,5% pela tomadora de serviço se dará quando a empresa prestadora de serviços estiver vinculada aos grupos desonerados antes citados. Entretanto, antes de novembro de 2013, a redução da alíquota de 11,0% para 3,5% fica condicionada seguintes períodos:

a) No período inicial de 01/04/2013 a 03/06/2013, a empresa contratante passou a reter 3,5% do valor da nota fiscal/fatura de serviços, ao invés de 11%;

b) No período entre 04/06/2013 a 31 de outubro de 2013, a aplicação da alíquota reduzida de 3,5% só seria possível se a empresa optasse até o dia 19/07/2013, incialmente via Darf, pelo recolhimento sobre a receita bruta, correspondente à competência de junho/2013, na forma como dispõe o § 8º do art. 7º da Lei nº 12.546, de 2011. Inexistindo receita, a comprovação seria via GFIP. Caso contrário, a retenção continuaria a ser de 11%;

c) A partir de 01/11/2013, a tomadora de serviços deverá reter 3,5% sobre os serviços prestados pelas empresas com tributação desonerada; Quanto ao item "b" acima, é natural que muitas empresas tomadoras de serviços ainda mantenham a retenção de 11% sobre a mão de obra empregada, já que não têm a certeza da opção por parte do prestador de serviço, se optou ou não pela desoneração.

É necessário informar que o percentual de retenção a ser utilizado para fins de elisão de responsabilidade solidária, ou seja, aquela feita pelo proprietário/dono da obra/incorporador ou condomínio, em faturas emitidas pela construtora responsável pelo cadastramento da matrícula, seguirá a regra antes informada. Exemplos: No caso de obras cadastradas antes de abril terão recolhimento de contribuições previdenciárias sobre a folha de pagamento até o seu término, portanto, a retenção será sempre de 11%; já as obras matriculadas no CEI a partir de 01/11/2013, a retenção será sempre de 3,5%. No período opcional de desoneração da folha, entre 01/06/2013 a 31/10/2013, o percentual de retenção a ser aplicado pela tomadora de serviços será de 3,5%, desde que a prestadora de serviços tenha optado pela desoneração nesse período e seja a responsável pelo cadastramento da matrícula nesse intervalo de tempo.

Vale salientar que a redução da alíquota de 11% para 3.5% refere-se somente ao percentual em si, não interferindo na base de cálculo da retenção da contribuição. Exemplo: se constar na nota fiscal/fatura de serviços que 50% de seu valor se referem à mão de obra e o valor complementar se refere a materiais, a retenção será de 3,5% de 50% do faturamento, portanto, a retenção deverá ser de 1,75% sobre o valor total a ser pago ao prestador dos serviços. Quando os serviços forem prestados por empresas enquadradas como incorporadoras imobiliárias, em que inexiste a desoneração, o tomador dos serviços deverá continuar a reter 11% da contribuição previdenciária, em qualquer situação, considerando também a proporção da mão de obra empregada.

A retenção de 3,5% deverá ser feita a partir de 1º de janeiro de 2014, quando a empresa prestadora de serviços for de construção civil pesada, classificadas nos grupos 421, 422, 429 e 431, independentemente de ser a responsável pela inscrição no CEI. Exemplo: 4292-8/01 - Montagem de Estruturas Metálicas.

Algumas Observações:

a) A pessoa jurídica, cuja atividade seja unicamente de incorporação imobiliária, independentemente de opção pelo RET, deve recolher a contribuição patronal com base na folha de pagamento, sem novidades;

b) Na hipótese de a empresa construtora ter como atividade principal a construção de casas para outra empresa vinculada ao PMCMV ou não, sem ser responsável pela incorporação, deve recolher a contribuição patronal com base em 2% da receita correspondente, independentemente se é ou não responsável pelo CEI;

c) A pessoa jurídica que promova a incorporação imobiliária sem o devido registro no cartório de imóveis deve recolher a contribuição patronal como tal, ou seja, a contribuição deverá ser efetuada com base na folha de pagamento;

d) A pessoa jurídica construtora (não incorporadora), que tem como objeto principal a venda de imóveis, com matrículas no CEI registadas até 31 de março de 2013, deve recolher a contribuição previdenciária na forma antiga, com base na folha de salários, até a conclusão dessas obras;

e) A pessoa jurídica que tenha concluído suas unidades imobiliárias para venda em janeiro de 2013, tendo já pago a contribuição patronal sobre os salários na fase de construção, não deve mais recolher a contribuição patronal sobre as vendas, à razão de 2% da receita, independentemente da forma de tributação da pessoa jurídica;

f) A empresa cuja atividade principal é a construção e venda de unidades imobiliárias (não incorporadora), com matrícula no CEI a partir de 1º de abril de 2013 e, opcionalmente, a partir de junho de 2013, mas voltando a obrigatoriedade a partir de novembro de 2013, paga a contribuição patronal à razão de 2% sobre a receita, mesmo que os recursos sejam recebidos antes do início das obras;

g) No caso anterior, se a empresa alienar os imóveis somente após o início da construção, o pagamento da contribuição sobre a receita se dará a partir do recebimento. Isso vale também para alienação de unidades concluídas;

h) As empresas que se dedicam exclusivamente às atividades desoneradas, não deverão recolher as contribuições previdenciárias nos meses em que não auferirem receitas;

i) Por outro lado, caso as pessoas jurídicas acima citadas obtenham somente outras receitas fora do campo de desoneração em determinado mês, deverão recolher as contribuições previstas nos incisos I eIII do caput do art. 22 da Lei nº 8.212, de 1991, sobre a totalidade da folha de pagamento não vinculada às obras, não sendo aplicada qualquer proporcionalidade (art. 6º, § 1º, do Decreto nº 7.828, de 2012);

j) A receita bruta deve ser considerada sem o ajuste de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, ou seja, sem os Ajustes a Valor Presente (AVP);

k) Na hipótese de a pessoa jurídica possuir mais de um estabelecimento e havendo desoneração da folha por conta de sua atividade principal, a base de cálculo da contribuição será a receita bruta da empresa como um todo, já que a contribuição deverá ser apurada e paga de forma centralizada, pelo estabelecimento matriz da pessoa jurídica, em um único Darf. Por outro lado, a GPS será emitida por estabelecimento ou CEI, se for o caso;

l) O Ato Declaratório Executivo Codac (RFB) nº 86, de 1º de dezembro de 2011, alterado pelo de nº 33, de 2013, instituiu os códigos de receita para ser utilizado no preenchimento do Darf, ficando o código 2985 - Contribuição Previdenciária Sobre Receita Bruta - Art. 7º da Lei nº 12.546/2011, em que se incluem as atividades de construção civil, e código 2991 para as atividades constantes do art. 8º da Lei nº 12.546, de 2011; e

m) O prazo de recolhimento da contribuição previdenciária sobre a receita é a mesma da contribuição previdenciária calculada sobre a folha de pagamento, ou seja, até o dia 20 do mês subsequente à ocorrência do fato gerador.

Este trabalho tem como objetivo esclarecer algumas dúvidas suscitadas no Plantão Fiscal da Receita Federal do Brasil em Fortaleza-CE, não podendo ser utilizado como fonte para eventuais questões contrárias ao entendimento da própria Instituição.

FONTE:CRC-CE

INSTRUÇÃO NORMATIVA Nº 46 DE 29/11/2013 - SEFAZ - CE - CUSTOS DOS BENS OU SERVIÇOS E CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO DE ESTOQUES

 



 

Publicado no DOE em 10 dez 2013


Estabelece o tratamento tributário aplicável à avaliação dos estoques a serem informados pelos contribuintes ao Fisco estadual.

O Secretário da Fazenda do Estado do Ceará, no uso de suas atribuições legais, e

Considerando a necessidade de disciplinar a sistemática de avaliação dos estoques adquiridos ou produzidos, conforme estabelecido no art. 275 do Decreto nº 24.569 , de 31 de julho de 1997 (Regulamento do ICMS do Estado do Ceará -RICMS),

Considerando o preceito do § 2º do art. 268-A do Decreto supracitado,

Resolve:


Art. 1º Determinar que os contribuintes do ICMS inscritos no Cadastro Geral da Fazenda (CGF), para fins do que determina a alínea "a" do inciso V do § 2º do art. 275 do Decreto nº 24.569 , de 31 de julho de 1997, deverão observar o disposto nesta Instrução Normativa.

CAPÍTULO ÚNICO - CUSTOS DOS BENS OU SERVIÇOS E CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO DE ESTOQUES


Seção I - Do Custo de Aquisição dos Bens ou Serviços

Art. 2º O custo das mercadorias revendidas e das matérias-primas utilizadas será determinado com base em registro permanente de estoques ou pelo valor dos estoques existentes, de acordo com o Livro Registro de Inventário, inclusive de forma eletrônica, ao fim do período de apuração.

§ 1º O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda compreenderá, dentre outras, as seguintes parcelas:

I - valor das mercadorias;

II - gastos com transporte e seguro até o estabelecimento do contribuinte, cobrados do destinatário;

III - tributos não recuperáveis cobrados do destinatário, tais como ICMS Substituição Tributária por Entradas, ICMS Carga Líquida por Entradas, IPI, PIS, Cofins e ICMS Antecipado cobrado das empresas optantes pelo Simples Nacional, dentre outros;

IV - gastos com desembaraço aduaneiro, inclusive os tributos incidentes sobre a importação.

§ 2º Não se incluem no custo os tributos recuperáveis através de créditos na escrita fiscal.

Seção II - Do Custo de Produção dos Bens ou Serviços

Art. 3º O custo de produção dos bens ou serviços vendidos compreenderá, obrigatoriamente, os seguintes itens:

I - custo de aquisição de matérias-primas e quaisquer outros insumos ou serviços aplicados ou consumidos na produção, observado o disposto no art. 2º desta Instrução Normativa;

II - custo de pessoal aplicado na produção de forma direta ou indireta;

III - custos de locação, manutenção e reparo e os encargos de depreciação dos bens aplicados na produção;

IV - encargos de amortização diretamente relacionados com a produção;

V - encargos de exaustão dos recursos naturais utilizados na produção;

VI - gastos gerais de fabricação.

Seção III - Das Quebras e Perdas

Art. 4º Integrarão também o custo os valores das seguintes parcelas:

I - quebras ou perdas de matérias-primas, material de embalagem e demais produtos, ocorridas na fabricação, no transporte e manuseio, de acordo com a natureza do bem e da atividade, conforme parâmetros aceitos em normas e padrões técnicos pertinentes;

II - quebras ou perdas de estoque por deterioração, obsolescência ou pela ocorrência de riscos não cobertos por seguros, desde que comprovadas através de:

a) laudo ou certificado de autoridade sanitária ou de segurança, que especifique e identifique as quantidades destruídas ou inutilizadas e as razões da providência;

b) certificado de autoridade competente, nos casos de incêndios, inundações ou outros eventos semelhantes;

c) laudo de autoridade fiscal demandada a certificar a destruição de bens obsoletos, invendáveis ou danificados, quando não houver valor residual apurável.

Parágrafo único. Para operacionalização do disposto no inciso II do caput deste artigo, a empresa deverá emitir documento fiscal relacionando as mercadorias avariadas para efeito de baixa nos estoques, estornando os créditos, se for o caso.

Seção IV - Dos Critérios para Avaliação de Estoques

Art. 5º Ao final de cada período de apuração do imposto ou a qualquer momento quando a legislação assim determinar, o contribuinte deverá promover o levantamento e avaliação dos seus estoques.

Art. 6º As mercadorias, matérias-primas, produtos, insumos, materiais de embalagem e os bens existentes em almoxarifado serão avaliados pelo custo de aquisição.

Art. 7º Os produtos em fabricação e acabados serão avaliados pelo custo de produção.

§ 1º O contribuinte que mantiver sistema de contabilidade de custo integrado e coordenado com o restante da escrituração poderá utilizar os custos apurados para avaliação dos estoques de produtos em fabricação e acabados.

§ 2º Considera-se sistema de contabilidade de custo integrado e coordenado com o restante da escrituração aquele:

I - apoiado em valores originados da escrituração contábil (matéria-prima, mão-de-obra direta, custos gerais de fabricação);

II - que permite determinação contábil, ao fim de cada mês, do valor dos estoques de matérias-primas e outros materiais, produtos em elaboração e produtos acabados;

III - apoiado em livros auxiliares, fichas, folhas contínuas ou mapas de apropriação ou rateio, tidos em boa guarda e de registros coincidentes com aqueles constantes da escrituração principal;

IV - que permite avaliar os estoques existentes na data de encerramento do período de apropriação de resultados segundo os custos efetivamente incorridos.

Art. 8º Para efeito de avaliação dos estoques, o valor das mercadorias, produtos ou bens existentes no encerramento do período de apuração corresponderá ao custo médio ponderado móvel ou ao custo de aquisição ou de produção mais recente, ou, na falta destes, com base no preço de venda, subtraída a margem de lucro.

Art. 9º Caso a escrituração do contribuinte não satisfaça as condições indicadas nos §§ 1º e 2º do art. 7º desta Instrução Normativa, os estoques poderão ser avaliados adotando-se os seguintes procedimentos:

I - para os produtos em elaboração, por uma vez e meia o maior custo das matérias-primas adquiridas no período de apuração, ou 80% (oitenta por cento) do custo dos produtos acabados, determinado de acordo com o inciso II do caput deste artigo;

II - para os produtos acabados, por 70% (setenta por cento) do maior preço de venda no período de apuração.

§ 1º Para aplicação do disposto no inciso II do caput deste artigo, o valor dos produtos acabados deverá ser determinado tomando por base o preço de venda, sem exclusão de qualquer parcela a título de ICMS.

§ 2º O disposto no caput deste artigo deverá ser reconhecido na escrituração comercial ou fiscal, prevalecendo para efeito de avaliação dos estoques a escrituração de maior valor.

Art. 10. Esta Instrução Normativa entra em vigor na data de sua publicação.

SECRETARIA DA FAZENDA DO ESTADO DO CEARÁ, em Fortaleza, aos 29 de novembro de 2013.

João Marcos Maia

                                               SECRETÁRIO DA FAZENDA         

Arquivo do blog